Освобождение от уплаты таможенных пошлин в отношении временно вывезенных российских морских судов как средство обеспечения реализации функций таможенных пошлин

Уже только потому, что размер таможенной пошлины зависит не от объёма совершённых должностными лицами таможенного органа действий, а от количества ввозимого товара (его стоимости и т.п.) и применяемой ставки таможенной пошлины, представляется необоснованным её отнесение к категории сборов и рассмотрение в качестве платы за совершённые со стороны таможенных органов действия.

Кроме того, некоторые товары ввозятся с применением к ним нулевой ставки таможенной пошлины. В этом случае возможен вывод, что таможенные органы осуществляют в пользу лиц, которым принадлежат такие товары, действия безвозмездно, что означает неравное положение участников внешнеэкономической деятельности. В случае реэкспорта товара уплаченные таможенные платежи подлежат возврату, что исключено в том случае, если бы они являлись платой за совершённые таможенными органами действия.

Аналогичной точки зрения придерживается А.А. Гравина, отмечая, что таможенная пошлина взимается без встречного удовлетворения, т.е. не представляет собой плату за услуги. Поступления от её уплаты не предназначены для финансирования конкретных государственных расходов¹. Э.Н. Берендтс указывал, что размер сборов (пошлин, которые представляют собой налог), взимаемых при провозе ценностей, соизмеряется отнюдь не с ценой услуг таможенных органов, свидетельствующих, оценивающих или измеряющих привозимые предметы, а ценой этих предметов или с их весом, объемом, а затем с теми целями, ради которых установлены таможенные сборы^{[155] [156]. Аналогичный вывод также следует из главы 7 ТК ЕАЭС, устанавливающей порядок и особенности исчисления размера подлежащей уплате таможенной пошлины.}

В науке возмездный характер таможенной пошлины также часто усматривается в том, что она является платой за ввоз или вывоз товара.

Такой подход берёт свою основу из дефиниции термина «таможенная пошлина», которая была предусмотрена законодательством в период действия Таможенного кодекса РФ (1993 г.). Согласно пункту 19 статьи 18 указанного кодекса под таможенной пошлиной понимался платеж, взимаемый таможенными органами Российской Федерации при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации или вывозе товара с этой территории и являвшийся неотъемлемым условием такого ввоза или вывоза.

Статьей 22 Таможенного кодекса РФ (1993 г.) было предусмотрено, что перемещение товаров и транспортных средств через таможенную границу Российской Федерации производилось в соответствии с их таможенными режимами. Таким образом в существовавшем ранее регулировании просматривалась очевидная связь между перемещением и таможенными режимами, некоторые из которых предусматривали уплату таможенных платежей в качестве условия помещения товаров под их действие. В подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 319 Таможенного кодекса РФ (2003 г.) было прямо указано, что обязанность по уплате таможенных пошлин возникала при перемещении товаров через таможенную границу, а именно: при ввозе товаров - с момента пересечения таможенной границы, а при вывозе товаров - с момента подачи таможенной декларации или совершения действий, непосредственно направленных на вывоз товаров с таможенной территории Российской Федерации.

Эта правовая основа позволяла утверждать, что центральное место в механизме таможенно-правового регулирования принадлежало таможенным режимам, которые определяли порядок перемещения товаров через таможенную границу РФ (в зависимости от цели перемещения), а также иные, связанные с перемещением товаров, условия¹.

Представляется, что рассмотрение таможенной пошлины как платы за предоставление (возникновение) права на ввоз (вывоз) товара или условия его ввоза было обусловлено тем, что перемещение товаров через таможенную границу РФ допускалось, по сути, только при условии декларирования посредством заявления таможенному органу субъектами внешнеэкономической деятельности всех необходимых сведений о товарах и транспортных средствах, перемещаемых через таможенную границу, об их таможенном режиме, а также иных данных, необходимых для таможенных целей^{[157] [158].}

Между тем, думается, что даже в период действия Таможенных кодексов РФ 1993 г. и 2003 г. изложенные выше подходы нельзя было признать достаточно обоснованными и отражающими фактические обстоятельства, связанные с ввозом импортируемых товаров.

Таможенную пошлину затруднительно рассматривать как плату за ввоз товаров или за возникновение права на ввоз товаров в связи со следующим.

Согласно статье 34 Конституции Российской Федерации¹ (далее - Конституция РФ) каждому принадлежит право свободного использования своих способностей и имущества для предпринимательской деятельности, в том числе и во внешнеэкономической сфере, что обеспечивает право лиц на перемещение товаров через границу. Аналогичное положение закреплено в пункте 1 статьи 9 ТК ЕАЭС: все лица на равных основаниях имеют право на перемещение товаров через таможенную границу Союза в порядке и на условиях, которые установлены указанным кодексом или в соответствии с ним. Ранее оно было предусмотрено в пункте 1 статьи 150 ТК ТС.

В науке отмечается, что специфика таможенного регулирования заключается в целенаправленном установлении государством порядка перемещения товаров, при соблюдении которого товар, как предмет перемещения, приобретает свойства, необходимые для цели его перемещения^{[159] [160].}

Юридическое равенство прав на перемещение товаров и транспортных средств признается за всеми лицами, независимо от того, являются они собственниками товаров, их покупателями, владельцами или выступают в ином качестве, достаточном для совершения действий, предусмотренных законодательством. Суть этого принципа заключается в том, что государство не может устанавливать категории лиц, имеющих право на перемещение товаров. Должностные лица таможенных органов не могут по своему усмотрению, не опираясь на закон, лишать лицо права на ввоз или вывоз товаров и транспортных средств международной перевозки^[161].

Если рассматривать таможенную пошлину как плату за ввоз товаров, то в таком случае её необходимо признать аналогом «явки» - пошлины, взимаемой в Древней Руси за предъявленный в таможню товар¹, что противоречит её сути и назначению. Подобный взгляд на природу таможенной пошлины опровергается, если рассмотреть ситуацию, когда она подлежит возврату. Например, если лицо, осуществляющее внешнеэкономическую деятельность, ввезло иностранные товары, осуществило их декларирование в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления и уплатило таможенные пошлины, но впоследствии, в связи с неисполнением контрагентом условий сделки, руководствуясь подпунктом 7 пункта 2 статьи 238 ТК ЕАЭС, поместило их под таможенную процедуру реэкспорта, таможенные пошлины подлежат возврату. Несмотря на то, что ввоз состоялся, право на ввоз было реализовано, и действия должностными лицами совершены, внесённые платежи возвращаются участнику внешнеэкономической деятельности. Это не позволяет рассматривать таможенную пошлину в качестве платы за ввоз товаров или за совершённые таможенным органом встречные действия, иначе она бы не подлежала возврату.

Системное толкование статей 13, 14, 87 ТК ЕАЭС позволяет сделать вывод, что ввоз товаров (пересечение ими таможенной границы ЕАЭС) не ставится в зависимость от внесения таможенных платежей. Из чего следует, что право на ввоз товаров не возникает и не может возникнуть в результате уплаты таможенной пошлины: оно является гарантированным для всех участников внешнеэкономической деятельности и не зависит от внесения/невнесения таможенных платежей.

Уплата таможенной пошлины также не может рассматриваться как условие ввоза товаров.

В научной среде уплата таможенных платежей всегда рассматривалась, как одно из условий перемещения товаров и транспортных средств через таможенную границу Российской Федерации^{[162] [163], что, как указывалось выше, было}

обусловлено действующим ранее законодательством. При этом отмечалось, что, если товар в соответствии с нормами таможенно-тарифного законодательства подлежит обложению таможенной пошлиной, он может быть перемещен через таможенную границу РФ только после уплаты причитающихся таможенных платежей¹.

В настоящее время подобный подход нельзя признать достаточно обоснованным в связи со следующим.

В соответствии с подпунктом 27 пункта 1 статьи 2 ТК ЕАЭС перемещение товаров через таможенную границу Союза включает в себя ввоз товаров на таможенную территорию Союза или вывоз товаров с таможенной территории Союза. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 2 ТК ЕАЭС ввозом товаров на таможенную территорию Союза является совершение действий, связанных с пересечением таможенной границы Союза, в результате которых товары прибыли на таможенную территорию Союза любым способом, включая пересылку в международных почтовых отправлениях, использование трубопроводного транспорта и линий электропередачи, до их выпуска таможенными органами.

Отсюда следует, что результатом ввоза товаров является их прибытие на таможенную территорию Союза любым способом.

В части 1 статьи 193 Федерального закона от 27 ноября 2010 г. № 311 -ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации»^{[164] [165] (далее - ФЗ № 311) указано, что ввоз товаров в Российскую Федерацию должен осуществляться в местах прибытия. В соответствии с пунктами 2 и 4 статьи 10 ТК ЕАЭС местами прибытия являются места перемещения товаров через таможенную границу Союза, которые представляют собой пункты пропуска через государственные границы государств-членов либо иные места, определенные в соответствии с законодательством государств-членов. Согласно статье 11 Закона Российской Федерации от 01 апреля 1993 г. № 4730-1 «О Государственной границе Россий- ской Федерации»1 (далее - Закона РФ № 4730-1) пропуск через Государственную границу Российской Федерации (далее - Государственная граница РФ) транспортных средств, грузов, товаров заключается в признании законности их перемещения через Г осударственную границу на территорию Российской Федерации. Основанием для пропуска через Г осударственную границу РФ грузов, товаров является наличие действительных документов на транспортные средства, грузы и товары.}

Системное толкование перечисленных выше положений позволяет сделать вывод о том, что товары считаются ввезёнными с момента прибытия товаров на таможенную территорию Союза, то есть в пункт пропуска через государственную границу государства-члена, на которую они прибыли. Однако юридически ввоз товаров признается совершённым (в том числе потому он разрешён) после их пропуска через Государственную границу РФ.

В силу части 5 статьи 11 Закона РФ № 4730-1 пропуск транспортных средств, грузов, товаров через Государственную границу РФ включает осуществление пограничного и таможенного контроля, а также иных видов контроля в предусмотренных законодательством случаях. Таможенные органы осуществляют таможенный, транспортный контроль, а также санитарнокарантинный, ветеринарный и карантинный фитосанитарный контроль^{[166] [167] в части проведения проверки документов.}

При этом в соответствии со статьей 12 ТК ЕАЭС во взаимосвязи с подпунктом 10 пункта 1 статьи 2 ТК ЕАЭС при перемещении товаров через таможенную границу Союза должны соблюдаться запреты и ограничения, т.е. меры нетарифного, технического регулирования, санитарные, ветеринарносанитарные и карантинные фитосанитарные и другие меры. Аналогичная норма существовала и в пункте 1 статьи 152 ТК ТС.

Таким образом, основным условием для ввоза товаров на таможенную территорию Союза служит необходимость прохождения перечисленных выше видов контроля и соблюдение установленных законом запретов и ограничений. Например, решение о ввозе подкарантинной продукции согласно пункту 32 Постановления Правительства РФ от 13 августа 2016 г. № 792^[168] оформляется должностным лицом Федеральной службы по ветеринарному и фитосанитарному надзору (либо её территориального органа) путем проставления на фитосанитарном сертификате (при его наличии) и транспортном (перевозочном) документе штампа «Ввоз разрешен».

Следовательно, в настоящее время основным условием для перемещения товаров через таможенную границу следует признать соблюдение предусмотренных законодательством запретов и ограничений, а также необходимость прохождения соответствующих видов государственного контроля, а не уплату таможенной пошлины.

Необходимо отметить, что Таможенный кодекс ЕАЭС предусматривает несколько случаев, при которых обязанность по уплате таможенной пошлины возникает при пересечении товарами таможенной границы Союза. Однако такие случаи либо не связаны непосредственно с лицом, осуществляющим внешнеэкономическую деятельность, либо представляют собой меру, способ реагирования на его неправомерное поведение.

В частности, в соответствии с пунктом 1 статьи 91 ТК ЕАЭС при прибытии товаров на таможенную территорию Союза обязанность по уплате ввозных таможенных пошлин и других обязательных платежей возникает у перевозчика с момента пересечения товарами таможенной границы Союза. То есть после пересечения товарами границы и прибытия в пункт пропуска обязанность по уплате таможенной пошлины возникает именно у перевозчика, а не у самого участника внешнеэкономической деятельности (например, собственника товара). Более того, в приведенной правовой норме указывается момент возникновения обязанности по уплате таможенных пошлин, а не срок её исполнения, который, фактически наступает в ограниченных случаях (например, если товары не доставлены в место прибытия, утрачены и т.п.).

Кроме того, пункт 4 статьи 91 ТК ЕАЭС не относит пропуск товаров через государственную границу (т.е. завершение их ввоза) к числу случаев, когда обязанность по уплате таможенных пошлин подлежит исполнению перевозчиком.

Обязанность по уплате таможенных пошлин и срок её исполнения совпадают с ввозом товаров только в случае незаконного перемещения товаров через таможенную границу Союза. Согласно статье 56 ТК ЕАЭС обязанность по уплате ввозных таможенных пошлин при таком перемещении возникает при ввозе товаров на таможенную территорию Союза, а сроком ее уплаты считается день пересечения товарами таможенной границы Союза или день выявления факта незаконного перемещения, если день пересечения не установлен.

Однако подобные ситуации являются скорее исключением из нормальной практики внешнеэкономической деятельности и потому их нельзя принимать во внимание при рассмотрении связи уплаты таможенной пошлины с ввозом или вывозом товаров.

Поэтому вряд ли можно согласиться с распространенным мнением, что правоотношения, связанные с исполнением обязанности по уплате таможенных платежей возникают в связи с перемещением товара через границу¹. Между фактическим ввозом товаров и уплатой таможенных пошлин - отсутствует прямая связь (за исключением последующего таможенного оформления, предполагающего их уплату). Поэтому является обоснованным мнение А.Н. Козы- рина о необходимости выделения в отдельную группу платежей, взимаемых при таможенном оформлении, к которым относятся таможенная пошлина, НДС и акциз^{[169] [170].}

Представляется, что уплата таможенной пошлины является одним из условий, соблюдение которого необходимо для выпуска товаров в соответствии с той или иной таможенной процедурой, предусматривающей её уплату, нежели платой за перемещение товаров.

Общеизвестно, что избранная таможенная процедура влияет на возможность перемещения отдельных категорий товаров, на порядок таможенного оформления и таможенного контроля, на размер таможенных платежей, подлежащих уплате в отношении перемещаемых товаров и транспортных средств, а также определяет круг действий, которые могут быть осуществлены в отношении последних¹. Согласно пункту 1 статьи 118 ТК ЕАЭС, выпуск товаров осуществляется таможенными органами если соблюдены условия помещения товаров под заявленную таможенную процедуру (или условия, установленные для отдельных товаров, не подлежащих помещению под процедуры) и уплачены таможенные сборы.

Ранее действовавшее законодательство (статья 195 ТК ТС) закрепляло уплату таможенных пошлин в качестве самостоятельного условия для выпуска товаров, однако, в настоящее время это подразумевается в подпункте 1 пункта 1 статьи 118 ТК ЕАЭС, т.к. уплата таможенной пошлины отнесена к числу условий помещения товаров под заявленную таможенную процедуру.

При этом уплата таможенной пошлины является условием помещения товаров лишь под некоторые таможенные процедуры: выпуска для внутреннего потребления (подпункт 2 пункта 1 статьи 135 ТК ЕАЭС), временный ввоз (частичная уплата в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 220 ТК ЕАЭС) и т.д.^{[171] [172]}

Таким образом, не физическое перемещение или прибытие товаров в пункт пропуска (место прибытия) влечёт возникновение обязанности по уплате таможенной пошлины, а помещение товаров под ту или иную таможенную процедуру с целью их выпуска таможенными органами в соответствии с ней.

Изложенное подтверждает, что в соответствии с действующим правовым регулированием отсутствует связь между физическим ввозом товара и возникновением обязанности по уплате таможенных платежей. Дефиниция понятия «ввоз товаров на таможенную территорию Союза» прямо указывает границу этого действия - до выпуска товаров таможенными органами. Иностранный товар может быть ввезён, помещён на склад временного хранения и по достижении предельного срока хранения, вывезен обратно в рамках таможенной процедуры реэкспорта без уплаты таможенной пошлины. Это свидетельствует о том, что иностранный товар ввозится на территорию ЕАЭС, пересекает таможенную границу, находится на территории и вывозится без внесения соответствующих платежей.

В связи с этим представляется, что таможенную пошлину справедливо рассматривать в широком и узком смысле. В широком смысле она может рассматриваться, во-первых, как плата за выпуск товаров в соответствии с таможенной процедурой, предусматривающей её уплату; во-вторых, как плата в случаях незаконного ввоза, утраты товаров перевозчиком, владельцем склада временного хранения, несоблюдения условий таможенной процедуры и т.д.

В узком смысле таможенную пошлину можно рассматривать с различных позиций в качестве платы за: приобретение иностранными товарами статуса товаров Союза - для ввозной таможенной пошлины (прекращение статуса товаров Союза, приобретение статуса иностранных товаров и возможность их вывоза - для вывозной таможенной пошлины); недобросовестное поведение перевозчика, владельца склада временного хранения и т.д.; прекращение таможенного контроля; возможность использовать импортные товары наравне с товарами Союза (возможность беспрепятственного использования, отчуждения товаров за пределами Союза).

Согласно пункту 1 статьи 13 ТК ЕАЭС после пересечения товарами таможенной границы Союза и до их выпуска существуют определённые ограничения во владении, пользовании и (или) распоряжении ими. После выпуска они могут использоваться в соответствии с таможенной процедурой, под которую помещались, т.е. существует различный объём свободы в их использования в зависимости от примененного таможенного режима (процедуры)¹.

Позиция о том, что таможенную пошлину можно рассматривать и как плату за освобождение от действий государства, от таможенного контроля, разделяется многими учёными. Например, А.А. Гравина отмечала, что под выпуском товаров в свободное обращение понимается распоряжение без таможенного контроля на таможенной территории РФ или за пределами этой территории товарами и транспортными средствами, пропущенными через таможенную границу без обязательства об их вывозе^{[173] [174].}

Учитывая изложенное, представляется, что содержащаяся в подпункте 33 пункта 1 статьи 2 ТК ЕАЭС дефиниция термина «таможенная пошлина» является достаточно широкой (и даже несколько абстрактной), поскольку из её буквального толкования следует, что таможенная пошлина взимается при любом перемещении товаров через таможенную границу Союза независимо от избранной таможенной процедуры, что не соответствует действительности, а также существующему правовому регулированию и может ввести в заблуждение будущих участников внешнеэкономической деятельности, планирующих совершение экспортно-импортных операций.

В целях уточнения данной дефиниции ее целесообразно дополнить фразой: «в установленных настоящим Кодексом случаях, необходимый для выпуска товаров», изложив подпункт 33 пункта 1 статьи 2 ТК ЕАЭС в следующей редакции: «таможенная пошлина - обязательный платеж, взимаемый таможенными органами в установленных настоящим Кодексом случаях, необходимый для выпуска товаров в связи с их перемещением через таможенную границу Союза»^[175].

Резюмируя изложенное в этой части исследования, можно заключить, что таможенная пошлина имеет определённые признаки, позволяющие рассуждать относительно её налоговой природы, однако с учётом того, что в составе таможенной пошлины отсутствует ряд элементов, при наличии которых она бы бесспорно признавалась классическим налогом, целесообразно согласиться с О.Ю. Бакаевой в том, что наиболее предпочтительной представляется точка зрения, в соответствии с которой, таможенная пошлина занимает особое место, безусловно, относясь к фискальным платежам публичного предназначения.

В рамках оценки эффективности освобождения от уплаты таможенных пошлин в отношении операций по ремонту и (или) техническому обслуживанию российских морских судов, выполненному за пределами территории ЕАЭС, необходимо обратиться к вопросу о функциях таможенной пошлины и правовых средствах их реализации. Справедливо отмечено, что любое явление социальной действительности может реализовать свое назначение только в том случае, если будет функционировать. По тому, какие функции осуществляет то или иное явление, каким образом происходит реализация этих функций и с какой эффективностью, можно судить о самом явлении, его основных чертах, значении в жизни общества, а также о перспективах его существования и развития. Изучение функций есть изучение самого явления¹.

В доктрине принято выделять две основных функции таможенных пошлин: фискальную и регулирующую, которую также часто обозначают как за- щитную^{[176] [177]. Подобное деление является основным в науке и поддерживается многими учёными. Еще в дореволюционное время Н.И. Тургенев отмечал, что несмотря на кажущуюся очевидность цели введения пошлины - исключительно для получения дохода, правительство, собирая деньги, иногда соединяет это с целью направления (регулирования) народной промышленности[178].}

Некоторые авторы выделяют указанные функции в целом у таможеннотарифного регулирования, элементом которого является таможенный тариф, необходимый для определения размера подлежащих уплате таможенных по- шлин¹. При этом функции таможенной пошлины тесно пересекаются непосредственно с функциями таможенного тарифа, хотя и считается, что у последнего они выполняются комплексом средств, основным среди которых является таможенная пошлина^{[179] [180].}

Регулирующая функция таможенной пошлины предполагает достижение ряда целей. Прежде всего, это способствование удорожанию ввозимых товаров и защита отечественных производителей аналогичных или взаимозаменяемых товаров от чрезмерной иностранной конкуренции на внутреннем рынке^[181]. Об использовании таможенной пошлины в качестве средства, с помощью которого повышалась цена товаров и, тем самым, снижался их сбыт, что в свою очередь затрудняло их конкуренцию с товарами туземного (национального) производства, также отмечал Э.Н. Берендтс^[182].

Помимо этого целями регулирующего воздействия таможенной пошлины может также являться: изменение баланса импорта и экспорта в нужную сторону, позволяющую выбирать приоритетные области экспорта, импорта и регулировать общий поток товаров; повышение конкурентоспособности отечественных производителей и экспортеров; обеспечение государственного контроля за прохождением грузов через границу; балансировочную, торговополитическую^[183] (Н.И. Тургенев справедливо замечал, что торговые договоры не нужны, когда есть хороший тариф^[184]), а также контрольную, статическую и другие функции. Однако учёными отмечается, что любая другая классификация также может быть сведена к указанным выше двум функциям^[185].

Фискальная функция таможенной пошлины сводится к увеличению доходов государственного бюджета. Для России фискальная функция таможенных тарифов имеет большое значение. В отдельные годы поступления от взимания таможенных платежей обеспечивали до 50% доходной части федерального бюджета¹. Важно отметить, что в условиях сравнительно узкой базы доходов бюджета в России импортные пошлины являются одним из наиболее надежных источников пополнения государственной казны.

Однако вполне очевидно, что цели защиты той или иной отрасли посредством удорожания стоимости ввозимых товаров достигаются за счет взимания таможенной пошлины, т.е. реализации ее фискального потенциала. Это позволяет отметить необходимость разграничения понятий цель и функция. Как отмечено М.Б. Разгильдиевой, исследователи часто не проводят различия между ними. Согласно данным философии цель - это представляемое и желаемое будущее событие или состояние, представление результата нашего действия^{[186] [187]. В таком же ракурсе - как идеальное представление результатов определенной деятельности - понимается цель и юридической наукой[188]. Правовое средство формируется для того, чтобы реализовываться, осуществлять свою функцию. Из этого можно заключить, что функция, являясь характеристикой действия конкретного правового средства, выступает неотъемлемым свойством его внутреннего содержания: функция правового средства реализуется в каждом акте его действия или применения. В то время как цель не входит в свойства его внутреннего содержания, являясь тем будущим состоянием или событием, которое должно наступить в результате реализации функции. Тот факт, что правовое средство применяется во множестве обстоятельств, к неограниченному множеству субъектов, определяет негарантированность достижения цели в каждом случае реализации функции, т.е. определенную вероятность результата действия правового средства. Именно вероятность результата действия правового средства обусловливает возможность установления его эффективности как соотношения между фактическим результатом их действия и теми социальными целями, для достижения которых эти нормы были приняты1.}

На этом основании можно заключить, что защита национальной экономики посредством взимания таможенной пошлины выступает целью по отношению к ее фискальной функции. Иное понимание вынуждает заключить, что фискальная и регулирующая функции таможенной пошлины совпадают. Однако, думается, что это не так. В теории признаки регулирующей функции не освещаются, хотя авторы рассуждают об их разграничении.

Так, ученые дискутируют о том, какая из перечисленных функций таможенной пошлины превалирует над другой. Сторонники преобладания фискальной функции отмечают, что пошлины являются одним из наиболее надежных источников пополнения государственной казны^{[189] [190], а сама забота о наполнении государственной казны заметно преобладает в таможенной политике РФ.}

С другой стороны, например, А.В. Зубач полагает, что именно преобладание регулирующей функции таможенной пошлины над фискальной, является критерием, отличающим таможенную пошлину от налога^[191]. Среди сторонников приоритета регулирующей функции таможенной пошлины над фискальной, можно выделить И.Ф. Харисова, И.А. Цинделиани, Н.Н. Злобина и других.

Т.Н. Трошкиной отмечается, что приоритет одной функции над другой напрямую зависит от проводимого внешнеторгового курса государства (что хорошо просматривается на отдельных этапах истории)^[192]. Представляется, что с этим мнением можно согласиться: безусловно, таможенная пошлина (как и иные обязательные платежи, являющиеся доходами бюджетной системы) несет в себе потенциал не только обеспечения пополнения бюджета доходами, но и регулирующего воздействия на отрасли экономики или ее отдельные сегменты.

Регулирующая и фискальная функции выделяются не только у таможенной пошлины, но и у налога, понимание в отношении которых у последнего сложилось несколько шире, чем относительно функций таможенной пошлины. Поскольку налоговая и таможенная политики представляют собой отрасли финансовой политики (которая в финансовой науке рассматривается с различных позиций)¹ и являются составной частью экономической политики государства^{[193] [194], то содержание перечисленных функций в составе указанных выше фискальных платежей обнаруживает определённое сходство, в том числе в подходах к определению их соотношения.}

Поэтому в поиске ответа на вопрос о признаках регулирующей функции таможенной пошлины целесообразно выявить проявления регулирующей функции налога, которые возможно применить и по отношению к таможенной пошлине.

Идея наличия у налогообложения регулирующей функции и необходимости её использования не нова, а была всесторонне освещена экономистами- теоретиками с конца Х!Х в.^[195] Между тем, по мнению специалистов, за годы экономических реформ в России так и не была создана оптимальная налоговая система, в должной мере выполняющая фискальную функцию и в то же время способствующая расширенному воспроизводству^[196].

Как отмечает Ю.Н. Ерофеева, регулирующая функция налогов направлена на усиление государственного вмешательства (там, где это необходимо) в экономические процессы^[197]. Е.А. Смородина указывает, что налог должен создавать необходимые условия для развития экономики в целом. При этом стимулирующее начало должно быть заложено и в фискальной функции налогов^[198]. О.В. Качур отмечает, что регулирующая функция проявляется в том, что налоги могут или стимулировать, или сдерживать темпы экономического развития, а значит, им присуща регулирующая функция¹. Н.Д. Зарипова относит налоги к числу главных рычагов регулирования экономики, которые выступают одним из слагаемых ее успешного развития^{[199] [200]. Р.К. Костанян полагает, что регулирующая функция проявляется в регулировании социально-экономических процессов в стране, а также в стимулировании развития определенных отраслей, либо ограничении или сдерживании каких-либо экономических процессов[201]. Схожих взглядов придерживается А.В. Берсенев[202] и др.}

По мнению О.В. Гордеевой, соблюдение принципа превалирования регулирующего начала налогов над фискальным является необходимым условием эффективного налогового регулирования^[203]. В то же время П.И. Кулигин полагает, что между регулирующей и фискальной функцией налогов должно обеспечиваться оптимальное соотношение^[204]. При этом, как правильно указывает О.В. Качур, реализация фискальной и регулирующей функций зависит не только от такого соотношения, но и от тех целей, которые ставит государство на определенном этапе развития, учитывая реальные экономические условия^[205].

Из изложенного можно заключить, что реализация регулирующей функции может быть направлена на стимулирование развития отрасли экономики или, напротив, сдерживание ее развития. Вполне очевидно, что сдерживание развития отрасли экономики возможно за счет усиления ее налогообложения. Думается, что в этом случае будет проявляться именно фискальная функция, а не регулирующая. Последняя будет иметь место тогда, когда налоговый механизм используется для обеспечения развития отрасли хозяйствования, что возможно за счет снижения налогообложения. Важным представляется вывод Е.М. Ашмариной о том, что в качестве одного из инструментов регулирования какого-либо вида деятельности или отрасли экономики, а также для стимулирования их развития выступают налоговые льготы¹.

Таким образом, регулирующая функция осуществляется в противовес фискальной, т.е. проявляется в форме снижения размера обязательного платежа, в том числе и таможенной пошлины. Представляется, что регулирующая функция таможенной пошлины способна проявлять себя именно в льготах по ее уплате, частичном или полном освобождении от нее.

Льготы по уплате таможенных платежей являются одним из элементов (факультативным) юридического состава таможенных платежей и важным инструментом таможенно-тарифного регулирования внешнеторговой деятельно- сти^{[206] [207]. С их помощью в одних случаях законодатель заинтересовывает субъекта внешней торговли в законопослушном поведении, в других - поощряет ввоз (вывоз) определенных категорий товаров, благоприятно влияющих на развитие экономики страны, в третьих - стремится к реализации принципов международного права, в том числе режима наибольшего благоприятствования, в четвертых - поддерживает лиц, нуждающихся в получении преимуществ при перемещении товаров через таможенную границу[208].}

Льготы по уплате таможенных платежей являются действенным инструментом государственного управления и играют важную роль в обеспечении стабильности внешнеторговых отношений и эффективности решения социально-экономических задач^[209]. Более того, льготы по таможенным платежам являются одним из основных видов льгот, при которых значительно снижаются финансовые издержки участников внешнеэкономической деятельности, что впоследствии оказывает влияние на объемы товарооборота и перечисления таможенных платежей в федеральный бюджет, а также содействуют улучшению инвестиционной привлекательности страны^[210].

Несмотря на то, что предоставление льгот в какой-то степени влечет за собой снижение государственных доходов, таможенно-тарифные льготы играют одну из важных ролей для достижения целей тарифного регулирования.

Следует отметить, что учёными неоднократно акцентировалось внимание на том, что одна из наиболее распространённых категорий таможенноправовых споров связана именно с обжалованием отказа таможенных органов в применении льготы по уплате таможенных платежей.

Таким образом, льготы по уплате таможенной пошлины как проявление ее регулирующей функции, несмотря на их факультативный характер, имеют важное практическое значение и являются действенным механизмом регулирования экономики.

Подчеркнем, что необходимо выделять регулирование экономических процессов как цель, которая может быть достигнута посредством и фискальной, и регулирующей функции таможенной пошлины. В силу чего взимание таможенной пошлины способно обеспечить баланс экспорта/импорта товаров, защиту национального производства от иностранной конкуренции за счет удорожания ввозимых товаров, а также способствовать развитию отдельных отраслей экономики, создавая условия для такого развития в виде предоставления соответствующих финансово-правовых льгот, снижения размера таможенной пошлины или иных преференций.

Представляется, что проводимая в настоящее время в Российской Федерации политика в сфере взимания таможенных пошлин с судовладельцев свидетельствует о превалировании фискальной функции над регулирующей. Это проявляется, например, в том, что основной стратегической целью развития

Федеральной таможенной службы¹ является полное поступление доходов в федеральный бюджет, т.е. 100%-ое выполнение прогнозируемого задания по администрируемым таможенными органами доходам. Со стороны научного сообщения уже высказывались критические суждения относительного данного показателя^{[211] [212].}

Растет сумма взысканий с судовладельцев, например, согласно сведениям Дальневосточной оперативной таможни в промежутке с 2011 по 2014 год было реализовано 80 проверок, по результатам которых было наложено штрафов на общую сумму 340,5 млн. руб., что составило 43% от суммы добровольно уплаченных таможенных пошлин и налогов; взыскано - 198 млн. руб. Таможенными органами отмечается стабильный рост взысканных сумм таможенных пошлин и налогов: в 2014 г. взыскано 72,1 млн. руб. (в 2013 г. - 65,5 млн. руб., в 2011 г. - 1,2 млн. руб.)^[213]. В 2015 г. были предъявлены к уплате таможенные платежи в сумме 1,5 млрд. руб., что в три раза превышало показатели 2014 г. (502 млн. руб.)^[214]. В 2016 году таможнями Дальневосточного региона по фактам уклонения от уплаты таможенных платежей при декларировании операций по ремонту морских судов за границей дальневосточными таможнями возбуждено 4 уголовных дела и 31 дело об административном правонарушении, где сумма уклонения от уплаты таможенных платежей составила почти 82 млн. руб., а за первое полугодие 2017 г. - 3 уголовных и 6 административных дел, при этом размер неуплаты таможенных платежей превысил 48 млн. руб.^[215]

Учитывая заявленные в Морской доктрине РФ цели по развитию судоремонтной отрасли и созданию благоприятной организационной и экономической среды, способствующей развитию и поддержанию флота, правовое регулирование таможенной пошлины в отношении операций по ремонту (техническому обслуживанию) временно вывезенных морских судов должно обеспечивать реализацию и фискальной и регулирующей функции. Этот вывод обусловлен тем, что судоремонтная отрасль не является плательщиком таможенной пошлины с операций по ремонту (техническому обслуживанию), следовательно, задача ее развития может быть реализована посредством именно фискальной функции таможенной пошлины, т.е. ее взимания с судовладельцев.

Регулирующая же функция таможенной пошлины, взимаемой с операций по ремонту и (или) техническому обслуживанию морских судов, если они выполнены за пределами территории ЕАЭС, должна проявляться в освобождениях от её уплаты, предоставляемых судовладельцам в виде финансово-правовой льготы (которая в настоящее время содержится в статье 277 ТК ЕАЭС) в тех случаях, когда такие операции были обусловлены объективно необходимыми потребностями эксплуатации морского судна. Однако практика свидетельствует, что применение этой льготы затруднительно: законодательство не закрепляет в достаточной степени ясности основания для ее применения, а таможенные органы и судебные инстанции толкуют их узко, не учитывая особенности эксплуатации морских судов.

Целесообразность таких освобождений объясняется не только неспособностью в настоящее время судоремонтных предприятий обеспечить выполнение необходимых судовладельцам работ, но и тем, что дополнительные финансовые обременения, обусловленные трудностями в реализации права на освобождение, стимулируют судовладельцев к регистрации принадлежащих им судов в иностранных юрисдикциях, что влечёт за собой ряд негативных последствий как для бюджета страны, так и для судоремонтной отрасли.

Это снижает эффективность реализации и регулирующей, и фискальной функций таможенных пошлин со стоимости выполненного за границей ремонта (технического обслуживания) морских судов. В результате перерегистрации отечественных судов в юрисдикциях иностранных государств и эксплуатации их под «удобными» флагами, государство теряет в качестве доходов не только таможенные платежи с таких судов, но и налоги от их эксплуатации, налоги на доходы физических лиц (членов экипажей), доходы от иных обязательных платежей, в том числе во внебюджетные фонды.

В связи с переводом российских судов под юрисдикцию иностранных государств судоремонтные предприятия не получают новых заказов на выполнение ремонтов и техническое обслуживание морских судов, что в свою очередь исключает возможность создания новых рабочих мест, повышения занятости населения в указанной отрасли производства, а также лишает государство дохода в виде фискальных платежей и взносов, уплачиваемых работодателями данного сектора экономики.

Это свидетельствует о низкой эффективности таможенного регулирования в этой части, которое, как справедливо указывает А.П. Джабиева, объясняется ориентацией на фискальные, а не регулирующие функции¹.

Проведенное в этом параграфе исследование позволяет сформулировать следующие выводы.

Таможенная пошлина в системе обязательных платежей, являющихся доходами бюджетной системы, может рассматриваться как особый платеж, поскольку её правовая природа характеризуется признаками присущими как налогу, так и неналоговым платежам. Это позволяет предположить, что при установлении и взимании таможенной пошлины должны учитываться разработанные в доктрине и практике Конституционного Суда Российской Федерации общие принципы налогообложения, как принципы, определяющие конституционные требования к установлению и взиманию публичных платежей^{[216] [217].}

Рассмотрение правовой природы таможенной пошлины позволило установить, что она не является платой за ввоз (вывоз) товаров или за возникнове- ние права на ввоз (вывоз) товаров; не является условием ввоза товаров; не является платой за совершение действий таможенным органом. Таможенная пошлина представляет собой плату за выпуск товара в соответствии с таможенной процедурой, предусматривающей её уплату в качестве условия помещения товара под заявленную процедуру, в связи с чем было предложено внесение изменений в её дефиницию, содержащуюся в подпункте 33 пункта 1 статьи 2 ТК ЕАЭС.

Кроме фискальной, таможенная пошлина, взимаемая со стоимости выполненных за пределами ЕАЭС операций по ремонту и (или) техническому обслуживанию морских судов, также должна выполнять регулирующую функцию, которая проявляется в освобождении судовладельцев от ее уплаты при совершении таких операций за пределами ЕАЭС, если это было обусловлено особенностями эксплуатации морских судов^[218].

Установлено, что существующий формат правового регулирования и практика освобождения от уплаты таможенных пошлин в отношении выполненных за границей ремонтов и (или) технических обслуживаний обеспечивает, в основном, реализацию фискальной функции таможенной пошлины. Но несмотря на это, достижение цели развития судоремонтной отрасли остается малоэффективным. Очевидно, что действие этой меры не способствует развитию и отрасли морского судоходства, что, в целом противоречит не только фискальным интересам государства, но и задачам государственной экономической политики, отраженным в Морской доктрине РФ.

1.3.