Выездные налоговые проверки

Порядок проведения выездной налоговой проверки описан в ст. 89 НК РФ, оформления результатов налоговой проверки - в ст. 100 НК РФ, рассмотрения дел о налоговых правонарушениях - в ст.

Место проведения проверки. Выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика (п. 1 ст. 89 НК РФ). В случае если у него отсутствует возможность предоставить помещение для проведения проверки, последняя может проводиться по месту нахождения налогового органа.

Объект проверки. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам (п. 3 ст. 89 НК РФ). Ее предметом является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ). В рамках такой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика (п. 7 ст. 89 НК РФ), а также период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ).

Назначение проверки. Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Решение о назначении такой проверки выносит:

- в общем случае - налоговый орган по месту нахождения организации;

- при проведении проверки организации, отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков, - налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика;

- при проведении самостоятельной выездной проверки филиала или представительства - налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения.

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждена Приказом ФНС РФ N САЭ-3-06/892@ (приложение 1).

Срок проверки. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки до дня составления справки о проведенной проверке (приложение 2 к Приказу ФНС РФ от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@) (п. 8 ст. 89 НК РФ).

Выездная проверка не может продолжаться более двух месяцев. Что касается порядка исчисления двухмесячного срока, связанного с тем, что разные месяцы календарного года содержат разное количество дней, судьи ФАС СЗО в Постановлении от 21.12.2009 N А42-5562/2008 указали, что налоговым органом не нарушен срок проведения проверки, который составил 61 день, поскольку НК РФ не определено такое понятие, как "месяц", и какое количество календарных дней он содержит.

Обратите внимание: согласно изменениям, внесенным в НК РФ Федеральным законом от 24.07.2010 N 229-ФЗ, п. 4 ст. 89 НК РФ дополнен абзацем следующего содержания: в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация. Этот абзац существенно расширяет права налоговиков.

Продление срока проверки. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев (п. 6 ст. 89 НК РФ). Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки установлены Приказом ФНС РФ N САЭ-3-06/892@ (приложение 2).

Основаниями продления срока проведения выездной проверки могут являться:

- проведение проверок налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;

- получение в ходе выездной налоговой проверки от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников информации, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки;

- наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;

- проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений;

- непредставление налогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым агентом в установленный в соответствии с п.

- иные обстоятельства.

Следует обратить внимание на тот факт, что приведенный перечень не является исчерпывающим. Так, например, судьи ФАС СКО признали в качестве оснований продления срока проведения выездной налоговой проверки неполучение ответа от ИФНС по поручению об истребовании договора ипотеки, необходимость проверки взаимозависимости между предпринимателем и его контрагентами, его взаиморасчетов с целью определить налогообложение, непредставление документов, необходимых для проведения проверки (Постановление от 21.12.2009 N А32-9128/2009-30/136).

Форма решения о продлении срока проведения выездной налоговой проверки утверждена Приказом ФНС РФ от 07.05.2007 N ММ-3-06/281@. Следует отметить, что суды отклоняют доводы налогоплательщиков о том, что решение о продлении срока проведения выездной налоговой проверки должно содержать конкретную дату окончания срока продления проверки, поскольку НК РФ подобные требования не установлены (см., например, Постановление ФАС ПО от 29.01.2009 N А12-10703/08-С36).

Приостановление проверки. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки. Общий срок приостановления не может превышать шесть месяцев.

В НК РФ приведены следующие основания приостановления выездной проверки:

- истребование документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ (приостановление проведения выездной проверки по данному основанию допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы);

- получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ;

- проведение экспертиз;

- перевод на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Формы решений о приостановлении и возобновлении проведения выездной налоговой проверки утверждены Приказом ФНС РФ от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@.

Акт проверки. По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки (п. 1 ст. 100 НК РФ). Форма акта утверждена Приказом ФНС РФ N САЭ-3-06/892@ (приложение 4).

Повторная проверка. Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период (п. 10 ст. 89 НК РФ).

Повторная выездная проверка налогоплательщика может проводиться:

- вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Постановлением КС РФ от 17.03.2009 N 5-П положение, согласно которому повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, признано не соответствующим Конституции РФ в той мере, в какой данное положение по смыслу, придаваемому ему сложившейся правоприменительной практикой, не исключает возможность вынесения вышестоящим налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, и тем самым вступает в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными данным судебным актом;

- налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере меньшем, чем ранее заявленный.

Проверка налоговых агентов. Правила, предусмотренные ст. 89 НК РФ, применяются также при проведении выездных налоговых проверок плательщиков сборов и налоговых агентов (п. 17 ст. 89 НК РФ).

Правовые основы взаимодействия органов МВД и налоговых органов. Совместным Приказом МВД РФ N 495, ФНС РФ N ММ-7-2-347 от 30.06.2009 установлен порядок взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений. Этим же приказом утверждены:

- Инструкция о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при организации и проведении выездных налоговых проверок;

- Инструкция о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения;

- Инструкция о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления.

Обратите внимание: п. 3 ст. 82 НК РФ, предусматривающий возможность обмена информацией между органами внутренних дел и налоговыми органами, не отменяет действие прав и гарантий, предоставленных налогоплательщикам в рамках проведения мероприятий налогового контроля (Определение КС РФ от 29.01.2009 N 1-О-О).

Порядок взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при организации и проведении выездных налоговых проверок. Выездные налоговые проверки проводятся налоговыми органами с участием органов внутренних дел с целью выявления и пресечения нарушений законодательства о налогах и сборах. Функцию общей координации осуществляемых в процессе проведения проверки мероприятий выполняет руководитель проверяющей группы - сотрудник налогового органа.

Основанием для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки является решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о ее проведении.

Если сотрудники органа внутренних дел привлекаются к проведению ранее начавшейся выездной (повторной выездной) налоговой проверки, руководителем (заместителем руководителя) налогового органа выносится решение о внесении изменений в принятое решение о проведении данной проверки, предусматривающее соответствующее изменение состава проверяющей группы.

Сотрудники органов внутренних дел принимают участие в выездных налоговых проверках на основании мотивированного запроса налогового органа, подписанного руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Мотивированный запрос налогового органа об участии сотрудников органов внутренних дел в выездной (повторной выездной) налоговой проверке может быть направлен в орган внутренних дел как перед началом налоговой проверки, так и в процессе ее проведения.

Основаниями для направления мотивированного запроса могут являться:

- наличие у налогового органа данных, свидетельствующих о возможных

нарушениях налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, и необходимость проверки указанных данных с участием сотрудников органов внутренних дел;

- назначение выездной (повторной выездной) налоговой проверки на основании материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, направленных органом внутренних дел в налоговый орган, для принятия по ним решения в соответствии с п. 2 ст. 36 НК РФ;

- необходимость привлечения сотрудников органа внутренних дел к участию в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля (выемка документов, проведение исследования, опроса, осмотра помещений и т.д.);

- необходимость содействия должностным лицам налогового органа, проводящим проверку, в случаях воспрепятствования их законной деятельности, а также обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья указанных лиц при исполнении ими должностных обязанностей.

Если проверкой установлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, проверяющими должны быть приняты необходимые меры по сбору доказательств. К материалам налоговой проверки могут быть приобщены документы, информация, а также иные материалы, представленные органами внутренних дел.

Акт выездной налоговой проверки составляется в трех экземплярах, один из которых хранится в налоговом органе, второй - в установленном порядке вручается лицу (его представителю), в отношении которого проводилась налоговая проверка, третий - передается (направляется) органу внутренних дел, сотрудники которого участвовали в проведении проверки.

Порядок направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения. При выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, в отношении организации, орган внутренних дел в 10-дневный срок со дня получения данных сведений направляет материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения. При вынесении постановления об отказе в возбуждении уголовного дела, о возбуждении уголовного дела или его прекращении орган дознания, дознаватель, следователь или руководитель следственного органа незамедлительно направляет уведомление об этом в налоговый орган.

Сведения, направляемые в налоговые органы, должны включать в себя документы, свидетельствующие о нарушениях законодательства о налогах и сборах. Указанные материалы направляются с сопроводительным письмом за подписью начальника (заместителя начальника) органа внутренних дел.

Не позднее 10 дней с даты поступления материалов налоговый орган направляет уведомление в орган внутренних дел, направивший материалы, о принятом по ним решении:

- о назначении выездной налоговой проверки (с указанием срока начала ее проведения) или о планируемом проведении камеральной налоговой проверки (с указанием планируемого срока начала ее проведения). В случае проведения налоговой проверки без участия сотрудников органов внутренних дел налоговый орган уведомляет орган внутренних дел, направивший материалы, о результатах проведенной проверки в 10-дневный срок со дня вступления в силу решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки;

- об отказе в проведении мероприятий налогового контроля (с указанием оснований данного отказа). В случае отказа налогового органа в проведении мероприятий налогового контроля орган внутренних дел вправе направить материалы, свидетельствующие о нарушениях законодательства о налогах и сборах, в вышестоящий налоговый орган с предложением рассмотреть вопрос об обоснованности данного отказа.

Порядок направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления. Если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора) налогоплательщик (плательщик сбора) полностью не погасил указанную в данном требовании недоимку, размеры которой позволяют предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления (ст. 199, 199.1, 199.2 УК РФ), налоговые органы обязаны в течение 10 рабочих дней со дня выявления названных обстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Материалы направляются с сопроводительным письмом за подписью руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Передача материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих сведения, составляющие налоговую тайну, осуществляется в соответствии с требованиями ст. 102 НК РФ. Налоговые органы представляют дополнительную информацию по переданным ранее материалам на основании письменных запросов органов внутренних дел по предъявлению служебного удостоверения сотрудника органа внутренних дел, указанного в запросе. При этом регистрация запросов органов внутренних дел производится в отдельном журнале.

Налоговые органы до официального направления органам внутренних дел указанных материалов могут организовать предварительное ознакомление с ними сотрудников органов внутренних дел.

По результатам проверки материалов, поступивших из налоговых органов, в случае обнаружения признаков преступления орган дознания, дознаватель, следователь или руководитель следственного органа в соответствии со ст. 145 УПК РФ принимает по ним процессуальное решение о возбуждении уголовного дела.

В случае вынесения решения о возбуждении или об отказе в возбуждении уголовного дела орган дознания, дознаватель, следователь или руководитель следственного органа незамедлительно направляет уведомление об этом в налоговый орган, направивший материалы.

При отсутствии в представленных материалах признаков преступления орган дознания, дознаватель, следователь или руководитель следственного органа направляет уведомление об этом в налоговый орган с указанием оснований отсутствия в указанных материалах признаков преступления.

В случае вынесения решения о прекращении уголовного дела, возбужденного по материалам, направленным налоговым органом, следователь или руководитель следственного органа незамедлительно направляет уведомление об этом в соответствующий налоговый орган.